Συμβούλιο της Επικρατείας 

(Β΄ Τμήμα)

Αριθ. 848/2025

Προεδρεύων: Δ. Εμμανουηλίδης, Αντιπρόεδρος

Εισηγητής: Κ. Χριστόπουλος, Πάρεδρος

Μέλη: Σ. Βιτάλη, Ε. Σκούρα, Σύμβουλοι, Α. Φοβάκης, Κ. Χριστόπουλος, Πάρεδροι

Δικηγόροι: Σ. Δελλαπόρτας, Γ. Καφίρης (Πάρεδρος ΝΣΚ)

Φορολογία, φοροδιαφυγή, απόκρυψη στο συμβόλαιο του αληθούς τιμήματος, ισχύς συμβολαίου. Οταν υπάρχουν αντικειμενικά στοιχεία που αποδεικνύουν διαφορετικό πραγματικό τίμημα και ότι οι τραπεζικές κινήσεις μπορούν να αποτελέσουν κρίσιμο αποδεικτικό μέσο.Το αναγραφόμενο στο συμβόλαιο αγοραπωλησίας ακινήτου τίμημα δεν δεσμεύει την φορολογική αρχή (Άρθρα 28 ν. 2238/1994 και 41 ν. 1249/ 1982, 2 §§ 1, 12 §§ 1, 9, 11 και 16 περ. α΄ και 13 §§ 4 ΚΒΣ, 3 §§ 4 ν. 4337/2015, 5 §§ 10 ν. 2523/ 1997 (Α΄ 178), σε συνδυασμό με το  άρθρο  19 §§ 4, 41 του ν. 1249/1982).

(…)  2. Επειδή, με την αίτηση αυτή ζητείται η αναίρεση της …/2018 απόφασης του Διοικητικού Εφετείου Πειραιά, με την οποία έγινε εν μέρει δεκτή προσφυγή της αναιρεσείουσας εταιρίας κατά της τεκμαιρόμενης σιωπηρής απόρριψης, από την Διεύθυνση Επίλυσης Διαφορών (ΔΕΔ) της Γενικής Γραμματείας Δημοσίων Εσόδων (ΓΓΔΕ) του Υπουργείου Οικονομικών, ενδικοφανούς προσφυγής της κατά της …/2014 πράξης επιβολής προστίμου του Προϊσταμένου της ΔΟΥ *. Με την τελευταία πράξη είχε επιβληθεί στην αναιρεσείουσα πρόστιμο * ευρώ, για παράβαση του Κώδικα Βιβλίων και Στοιχείων (ΚΒΣ, π.δ. 186/1992, Α΄ 84), λόγω ανακριβούς αναγραφής τιμήματος πώλησης σε συμβόλαιο μεταβίβασης ακινήτου, κατά τη διαχειριστική περίοδο του έτους 2008. Με την αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση τροποποιήθηκε εν μέρει η ως άνω σιωπηρή απορριπτική απόφαση και περιορίστηκε το επιβληθέν πρόστιμο σε 66.546 ευρώ.

3. Επειδή, η κρινόμενη αίτηση, ως εκ του χρόνου άσκησής της (13.7.2018), υπάγεται στις §§ 3 και 4 του άρθρου 53 του π.δ. 18/1989 (Α΄ 8), όπως αυτές αντικαταστάθηκαν με το άρθρο 12 §§ 1 του ν. 3900/2010 (Α΄ 213), η δε § 3 περαιτέρω και με το άρθρο 15 §§ 2 του ν. 4446/ 2016 (Α΄ 240). Όπως προκύπτει δε από το 23747/ 11.6.2018 σημείωμα προσδιορισμού φορολογικής διαφοράς του Προϊσταμένου της ΔΟΥ * και την αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση, το ποσό της ένδικης διαφοράς υπερβαίνει το όριο των 40.000 ευρώ.

4. Επειδή, από την αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση προκύπτουν τα εξής: Η αναιρεσείουσα εταιρία διατηρούσε επιχείρηση με αντικείμενο εργασιών τις εργολαβίες τεχνικών έργων και έδρα *, ενώ τηρούσε βιβλία Γ΄ κατηγορίας του ΚΒΣ. Με το *2008 συμβόλαιο της συμβολαιογράφου *, η * πώλησε στην αναιρεσείουσα ένα οικόπεδο, στο Δήμο *, επιφανείας 591 τ.μ., εντός του οποίου υπήρχε παλαιά ισόγεια οικία επιφανείας 216 τ.μ., με αναγραφόμενη στο συμβόλαιο αξία της συναλλαγής το ποσό των *ευρώ, η οποία είναι και η αντικειμενική αξία του ακινήτου, ενώ η εξόφληση του τιμήματος αναφέρεται στο συμβόλαιο ότι θα πραγματοποιηθεί από προϊόν δανείου εντός προθεσμίας ενός μηνός από την υπογραφή του συμβολαίου (*2008) ή και νωρίτερα. Από φορολογικό έλεγχο που διενεργήθηκε στην πωλήτρια του ακινήτου, διαπιστώθηκε ότι σε τραπεζικό λογαριασμό που τηρούσε στην τράπεζα * κατατέθηκε στις *.2008 τραπεζική επιταγή έκδοσης της * (κατάστημα *), ποσού * ευρώ και στις *.2008 τραπεζική επιταγή έκδοσης της * (κατάστημα *), ποσού * ευρώ. Ακολούθως, διαπιστώθηκε ότι η έκδοση της ανωτέρω δεύτερης επιταγής της *, ποσού * ευρώ, πραγματοποιήθηκε από τον διαχειριστή της αναιρεσείουσας * σε διαταγή του, στις …/2008, ενώ το ποσό αυτό προήλθε από ανάληψη ποσού * ευρώ από λογαριασμό όψεως που τηρεί η αναιρεσείουσα και το υπόλοιπο ποσό συμπληρώθηκε με μετρητά από τον ίδιο. Ενόψει των ανωτέρω, διαπιστώθηκε ότι η πωλήτρια του ένδικου ακινήτου εισέπραξε από την αναιρεσείουσα και τον διαχειριστή της επιταγές συνολικού ποσού * ευρώ. Στη συνέχεια, μετά από έλεγχο των βιβλίων και στοιχείων της αναιρεσείουσας, διαπιστώθηκε ότι είχε μεν καταχωρισθεί στα βιβλία της η αγορά του ανωτέρω ακινήτου, ως προς την αναγραφόμενη στο συμβόλαιο αντικειμενική αξία των * ευρώ, πλην, όμως, δεν εμφανίζονταν στα λογιστικά βιβλία της οι κινήσεις μετρητών και η μεταφορά ποσών από τραπεζικούς λογαριασμούς της αναιρεσείουσας στο κατάστημα * της * στις *2008. Κατόπιν τούτου, ο έλεγχος κατέληξε στο συμπέρασμα ότι η αναιρεσείουσα αγόρασε ακίνητο, το οποίο αποτελεί πάγιο περιουσιακό στοιχείο της, με καταχώρηση στα λογιστικά της βιβλία, ως φορολογικού στοιχείου του ακινήτου, του …/2008 συμβολαίου, με αναγραφόμενη αξία την αντικειμενική αξία του ακινήτου των * ευρώ, αντί του πραγματικού τιμήματος των * ευρώ που κατέβαλε μέσω τραπέζης στην πωλήτρια του ακινήτου και, συνεπώς, το ανωτέρω συμβόλαιο, στη σύνταξη του οποίου συνέπραξε η αναιρεσείουσα και το οποίο αποτελεί στοιχείο του ΚΒΣ και δικαιολογητικό στοιχείο εγγραφής της αναιρεσείουσας, είναι ανακριβές ως προς την αναγραφόμενη σ’ αυτό αξία της συναλλαγής, κατά παράβαση των διατάξεων των άρθρων 2 §§ 1 και 12 §§ 5 και 16α του ΚΒΣ. Ακολούθως, εκδόθηκε η */2014 πράξη επιβολής προστίμου ΚΒΣ του Προϊσταμένου της ΔΟΥ *, με την οποία επιβλήθηκε στην αναιρεσείουσα πρόστιμο για ανακριβή έκδοση στοιχείου πώλησης, ύψους * ευρώ, ίσο με την αποκρυβείσα αξία της συναλλαγής, κατ’ εφαρμογή του άρθρου 5 §§ 10α του ν. 2523/ 1997. Ενδικοφανής προσφυγή της αναιρεσείουσας κατά της ανωτέρω πράξης απορρίφθηκε σιωπηρά από την ΔΕΔ της ΓΓΔΕ. Στη συνέχεια, η αναιρεσείουσα άσκησε προσφυγή, με την οποία προέβαλε τα εξής: α) ότι η φορολογική αρχή, κατ’ εσφαλμένη ερμηνεία των διατάξεων των άρθρων 28 του ν. 2238/1994 και 41 του ν. 1249/1982, αμφισβήτησε, χωρίς να έχει δικαίωμα προς τούτο, την αναγραφόμενη στο συμβόλαιο αντικειμενική αξία του ένδικου ακινήτου. Ο λόγος αυτός απορρίφθηκε ως αβάσιμος με την αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση, με την αιτιολογία ότι τα τεκμήρια που θεσπίζονται με τις ανωτέρω διατάξεις για τον προσδιορισμό του τιμήματος αγοραπωλησίας είναι μαχητά και, συνεπώς, δεν υφίσταται δέσμευση της φορολογικής αρχής και των δικαστηρίων της ουσίας από τα τεκμήρια αυτά σε περίπτωση που από έλεγχο διαπιστωθεί, όπως στην προκειμένη περίπτωση, ότι το αληθώς καταβληθέν τίμημα της αγοραπωλησίας είναι μεγαλύτερο, οπότε πλέον αυτό είναι ληπτέο υπόψη, β) ότι η κρίση της φορολογικής αρχής περί εικονικότητας του τιμήματος του συμβολαίου στερείται ουσιαστικής και νομικής βασιμότητας. Και ο λόγος αυτός απορρίφθηκε ως αβάσιμος με την αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση, με την αιτιολογία ότι, από τα εμπιστευτικά έγγραφα των τραπεζών *και * που διαβιβάστηκαν στον έλεγχο, προέκυψε ότι το πραγματικό τίμημα που κατέβαλε η αναιρεσείουσα στην πωλήτρια του ακινήτου ανέρχεται σε * ευρώ και, συνεπώς, το *2008 συμβόλαιο, στη σύνταξη του οποίου συνέπραξε η αναιρεσείουσα και το οποίο αποτελεί στοιχείο του ΚΒΣ και δικαιολογητικό στοιχείο εγγραφής της, είναι ανακριβές ως προς την αναγραφόμενη σ’ αυτό αξία της συναλλαγής και γ) ότι κατέβαλε στην πωλήτρια τη διαφορά (* ευρώ) μεταξύ του ανωτέρω ποσού των * ευρώ και του αναγραφόμενου στο συμβόλαιο τιμήματος ως προκαταβολή για την αγορά από αυτήν και δεύτερου ακινήτου, η οποία ματαιώθηκε και το ποσό αυτό της επιστράφηκε. Ομοίως, ο λόγος αυτός απορρίφθηκε ως αβάσιμος με την αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση με την αιτιολογία ότι, από τις δηλώσεις περιουσιακής κατάστασης της πωλήτριας, διαπιστώθηκε ότι η τελευταία, κατά τον χρόνο της επίδικης μεταβίβασης, δεν διατηρούσε άλλο ακίνητο. Εξάλλου, με το δικόγραφο προσθέτων λόγων προσφυγής η αναιρεσείουσα προέβαλε ότι, κατά γενική αρχή του κοινοτικού δικαίου και σύμφωνα και με τη συνταγματικά κατοχυρωμένη αρχή της αναλογικότητας, επιβάλλεται, εν προκειμένω, η αναδρομική εφαρμογή της ηπιότερης κύρωσης. Ειδικότερα, επικαλέστηκε τη διάταξη του άρθρου 3 §§ 4 του ν. 4337/2015, με την οποία καταργήθηκαν οι §§ 1 και 2 του άρθρου 55 του ν. 4174/ 2013, και ζήτησε την ακύρωση του επιβληθέντος σε βάρος της προστίμου του ΚΒΣ. Προς τούτο ισχυρίστηκε ότι οι μεταβατικές διατάξεις του ν. 4337/ 2015, με τις οποίες παρασχέθηκε η δυνατότητα στους υπόχρεους, κατόπιν αίτησής τους εντός ανατρεπτικής προθεσμίας, να μειώσουν τα πρόστιμα στο 25% της καθαρής αξίας των συναλλαγών, είναι βαρύτερες σε σχέση με αυτές του άρθρου 3 §§ 4 του ίδιου νόμου, με τις οποίες επήλθε πλήρης κατάργηση των σχετικών προστίμων. Με την αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση έγινε εν μέρει δεκτή η προσφυγή της αναιρεσείουσας και περιορίστηκε το επίδικο πρόστιμο σε ποσοστό 25% της αξίας της συναλλαγής, δηλαδή σε 66.546 ευρώ. Ειδικότερα, το δικάσαν διοικητικό εφετείο έκρινε τα εξής: «9. Επειδή, από την αιτιολογική έκθεση (παρ. 5 και 6 αυτής) του ν. 4337/2015, προκύπτει ότι η κατάργηση με το άρθρο 3 (παρ. 4 περ. α΄ και β΄) του νόμου αυτού, των περιπτώσεων των §§ 1 και 2 του άρθρου 55 του ν. 4174/2013, με τις οποίες επιβαλλόταν πρόστιμο σε περίπτωση μη έκδοσης ή ανακριβούς έκδοσης παραστατικών στοιχείων, που είχαν ως αποτέλεσμα την απόκρυψη συναλλαγής ή μέρους αυτής, όπως άλλωστε προβλεπόταν και με το προηγούμενο καθεστώς του άρθρου 5 §§ 10 περ. α του ν. 2523/1997, συνιστά νομοθετική μεταβολή, αφού οι παραβάσεις της μη έκδοσης ή ανακριβούς έκδοσης επαγγελματικών στοιχείων αντιμετωπίζονται πλέον ως μία ενιαία διαδικαστική παράβαση, σύμφωνα με την περ. η΄ της §§ 1 του ίδιου άρθρου 54 του ν. 4174/2013, η οποία σχετίζεται με την τήρηση των υποχρεώσεων που απορρέουν από τη λογιστική νομοθεσία. Εξάλλου, η μη έκδοση ή η ανακριβής έκδοση επαγγελματικών στοιχείων έχει, στις περισσότερες περιπτώσεις, ως άμεση συνέπεια τη φοροδιαφυγή και, συνεπώς, καταλήγει σε ουσιαστικές και όχι διαδικαστικές παραβάσεις, τιμωρούμενες με το άρθρο 58Α του ν. 4174/2013, και έτσι στο εξής το ύψος του προστίμου συνδέεται πλέον με την ουσιαστική φοροδιαφυγή και όχι με τον αριθμό των μη εκδοθέντων ή ανακριβώς εκδοθέντων στοιχείων. Με τα δεδομένα αυτά, οι προαναφερθείσες, καταργητικές των προστίμων διατάξεις που επικαλείται η προσφεύγουσα, συνδέονται αναπόσπαστα με τη θέσπιση ενός νέου, ουσιωδώς διαφορετικού νομοθετικού καθεστώτος, για την αντιμετώπιση της φοροδιαφυγής στην ειδικότερη περίπτωση της μη έκδοσης ή ανακριβούς έκδοσης επαγγελματικών στοιχείων και, δεν έχει έδαφος εφαρμογής, στην περίπτωση αυτή, η νεότερη ευμενέστερη διάταξη, ώστε να απαλλαγεί η προσφεύγουσα παντελώς από το πρόστιμο που της επιβλήθηκε για ανακριβή έκδοση φορολογικού στοιχείου. Περαιτέρω, όμως, λαμβάνοντας το Δικαστήριο υπόψη: 1) ότι, με τις μεταβατικές διατάξεις του άρθρου 7 §§ 3 περ. στ΄ του ν. 4337/2015, προβλέπεται ότι για παραβάσεις του ΚΒΣ, που διαπράχθηκαν μέχρι την εφαρμογή των διατάξεων του άρθρου 55 του ν. 4174/2013 και, κατά την κατάθεση του ανωτέρω νόμου (12.10.2015), δεν είχαν εκδοθεί σχετικές καταλογιστικές πράξεις, δεν έχουν εφαρμογή οι διατάξεις του άρθρου 5 του ν. 2523/1997, αλλά, προκειμένου για παραβάσεις που αφορούν μη έκδοση ή ανακριβή έκδοση στοιχείων, η δε αποκρυβείσα αξία είναι μεγαλύτερη των 1.200 ευρώ, επιβάλλεται πρόστιμο ίσο με το 25% της αξίας της συναλλαγής ή του μέρους της αποκρυβείσας αξίας, για κάθε παράβαση, 2) ότι με την §§ 4 του ιδίου άρθρου και νόμου προβλέπεται ότι η ανωτέρω ρύθμιση εφαρμόζεται και στις εκκρεμείς υποθέσεις, κατά την κατάθεση του ν. 4337/2015, όπως η παρούσα, που εκκρεμούσε προς εκδίκαση ενώπιον του παρόντος Δικαστηρίου, αφού η προσφυγή ασκήθηκε στις 29.12.2014, 3) ότι το ανωτέρω μεταβατικό καθεστώς είναι συγκρίσιμο τόσο με εκείνο του άρθρου 5 του ν. 2523/1997, υπό το κράτος του οποίου διαπράχθηκαν οι ένδικες παραβάσεις, όσο και το μεταγενέστερο του άρθρου 55 §§ 2 περ. α΄ του ν. 4174/2013, αφού όλα προβλέπουν τη μη έκδοση ή την ανακριβή έκδοση φορολογικών στοιχείων, που έχουν ως αποτέλεσμα την απόκρυψη της συναλλαγής ή μέρους αυτής, ως διοικητική παράβαση, για την οποία επιβάλλεται πρόστιμο που υπολογίζεται σε συνάρτηση με το ύψος της αποκρυβείσας αξίας, 4) ότι το ανωτέρω μεταβατικό καθεστώς του ν. 4337/2015 είναι ευμενέστερο τόσο σε σχέση με εκείνο του άρθρου 5 του ν. 2523/1997, αφού προβλέπει την επιβολή προστίμου που ανέρχεται σε ποσοστό 25% της αποκρυβείσας αξίας, όσο και σε σχέση με εκείνο του άρθρου 55 §§ 2 περ. α΄ του ν. 4174/2013, που μεσολάβησε και προέβλεπε την επιβολή προστίμου για κάθε παράβαση ίσου με ποσοστό 40% της αποκρυβείσας αξίας και, επιπλέον, ελάχιστο ύψος προστίμου 2.500 ευρώ, περιορισμός που δεν προβλέπεται από το καθεστώς του άρθρου 7 του ν. 4337/2015, κρίνει ότι, κατ’ εφαρμογή της προαναφερθείσας αρχής της αναδρομικής εφαρμογής της ηπιότερης κύρωσης, πρέπει να εφαρμοστούν και στην προκειμένη περίπτωση οι ευμενέστερες κυρώσεις που προβλέπει το τελευταίο καθεστώς του άρθρου 7 §§ 3 του ν. 4337/2015, ενώ, η διάταξη της §§ 4 του ιδίου άρθρου και νόμου, η οποία για τις εκκρεμείς υποθέσεις, όπως η ένδικη, εξαρτά την αναδρομική εφαρμογή της ευνοϊκότερης διάταξης από προϋποθέσεις (ανέκκλητη δήλωση ανεπιφύλακτης αποδοχής και καταβολή του συνόλου της οφειλής εντός ορισμένης προθεσμίας), είναι ανίσχυρη και μη εφαρμοστέα, ως αντικείμενη στην πιο πάνω συνταγματικά κατοχυρωμένη αρχή της αναλογικότητας (πρβλ. ΣτΕ 2402/2016)».

5. Επειδή, από τις διατάξεις  των  άρθρων 2 §§ 1, 12 §§ 1, 9, 11 και 16 περ. α΄ και 13 §§ 4 του ΚΒΣ συνάγεται ότι, σε περίπτωση άσκησης επιχείρησης αγοραπωλησίας ακινήτων, το συμβόλαιο μεταβίβασης αποτελεί το προβλεπόμενο από τον ΚΒΣ παραστατικό στοιχείο της πώλησης, αντί για το τιμολόγιο ή την απόδειξη πώλησης. Ως εκ τούτου, σε περίπτωση που το συμβόλαιο είναι ανακριβές ως προς την αναγραφόμενη επ’ αυτού αξία πώλησης, στοιχειοθετείται παράβαση του ΚΒΣ, για την οποία επιβάλλεται σε βάρος του επιτηδευματία πρόστιμο κατά τα οριζόμενα στο άρθρο 5 §§ 10 του ν. 2523/ 1997 (Α΄ 178), το οποίο σε συνδυασμό με το άρθρο 19 §§ 4 του ίδιου νόμου, αποτελεί, κατά τούτο, σαφή και αρκούντως προβλέψιμη ρύθμιση για τον μέσο επιμελή επιτηδευματία (ΣτΕ 167/2024, 383/2022, 1365/2017 7μ. κ.ά.).

6. Επειδή, εξάλλου, για τον προσδιορισμό της αξίας πώλησης μεταβιβαζομένου ακινήτου, το οποίο ευρίσκεται σε περιοχή που εφαρμόζεται το αντικειμενικό σύστημα προσδιορισμού της αξίας των ακινήτων, λαμβάνεται κατ’ αρχήν υπόψη η αξία που προκύπτει κατ’ εφαρμογή των διατάξεων του άρθρου 41 του ν. 1249/1982, κατά τρόπο, ώστε, βάσει ειδικών, προκαθορισμένων και πρόσφορων κριτηρίων,να προκύπτει για κάθε ακίνητο μιας περιοχής ορισμένη αξία, ανταποκρινόμενη, κατά προσέγγιση, προς την αγοραία αξία αυτού. Εάν όμως το αναγραφόμενο στα οικεία συμβόλαια τίμημα υπερβαίνει την τοιαύτη (αντικειμενική) αξία, λαμβάνεται υπόψη το εν λόγω τίμημα, εφόσον, πάντως, είναι το αληθώς καταβληθέν, δηλαδή ανταποκρίνεται στην οικονομική πραγματικότητα της συναλλαγής. Επιφυλάσσεται, πάντως, η δυνατότητα στον φορολογούμενο να ανατρέψει το ως άνω (μαχητό) τεκμήριο, εάν αποδείξει, με ειδικούς και συγκεκριμένους ισχυρισμούς, ότι το αληθώς καταβληθέν από αυτόν τίμημα υπολείπεται της αντικειμενικής αξίας του ακινήτου. Ωστόσο, η παραπομπή στις διατάξεις του ν. 1249/1982 περί αντικειμενικού προσδιορισμού της αγοραίας αξίας ουδόλως έχει την έννοια ότι η φορολογική αρχή δεσμεύεται από την εν λόγω αξία και ότι κωλύεται να αποδείξει, με ειδική αιτιολογία, ερειδόμενη σε συγκεκριμένα στοιχεία, ότι το πράγματι συνομολογηθέν και καταβληθέν από τον αγοραστή τίμημα πωληθέντος ακινήτου είναι ανώτερο από το αναγραφέν στο οικείο πωλητήριο συμβόλαιο, ανεξαρτήτως αν το τίμημα αυτό συμπίπτει με την αντικειμενική αξία του ακινήτου ή την υπερβαίνει, και ότι, επομένως, το αναγραφέν τίμημα είναι εικονικό (πρβλ. ΣτΕ 346/2021 σκ. 5 και την εκεί παρατιθέμενη νομολογία).

7. Επειδή, περαιτέρω, η τέλεση φορολογικής παράβασης, όπως η ανακριβής αναγραφή του τιμήματος σε συμβόλαιο αγοραπωλησίας ακινήτου, μπορεί να προκύπτει, κατά την αιτιολογημένη κρίση της αρμόδιας φορολογικής αρχής, όχι μόνο με βάση άμεσες αποδείξεις, αλλά και από έμμεσες αποδείξεις (τεκμήρια), ήτοι από αντικειμενικές και συγκλίνουσες ενδείξεις οι οποίες, συνολικά θεωρούμενες και ελλείψει άλλης εύλογης και αρκούντως τεκμηριωμένης, ενόψει των συνθηκών, εξήγησης, που ευλόγως αναμένεται από τον φορολογούμενο, είναι ικανές να προσδώσουν στέρεη πραγματική βάση στο συμπέρασμα περί διάπραξης της αποδιδόμενης παράβασης. Τούτο δεν συνιστά αντιστροφή του βάρους απόδειξης, αλλά κανόνα που αφορά στη φύση και στον τρόπο εκτίμησης των αποδεικτικών στοιχείων. Ειδικότερα, τέτοια στοιχεία έμμεσης απόδειξης μπορεί να θεωρηθεί ότι συντρέχουν σε περίπτωση, όπως η επίδικη, στην οποία η φορολογική αρχή εντοπίζει ότι στον τραπεζικό λογαριασμό φορολογουμένου έχουν κατατεθεί, και μάλιστα σε χρονικό σημείο εγγύς του χρόνου σύνταξης του μεταβιβαστικού συμβολαίου, από τον αγοραστή του ακινήτου, ο οποίος ασκεί εμπορική επιχείρηση αγοραπωλησίας ακινήτων, κατά την έννοια του άρθρου 28 του ΚΦΕ, χρηματικά ποσά που υπερβαίνουν το αναγραφόμενο στο πωλητήριο συμβόλαιο τίμημα, είτε αυτό συμπίπτει με την προκύπτουσα κατ’ εφαρμογή των αντικειμενικών κριτηρίων αξία, είτε την υπερβαίνει. Τα παραπάνω στοιχεία, συνολικώς ορώμενα, είναι, καταρχήν, ικανά να δικαιολογήσουν, ενόψει και των διδαγμάτων της λογικής και της κοινής πείρας, την εκτίμηση ότι τα επίμαχα ποσά αντιστοιχούν στο αληθώς συμφωνηθέν και καταβληθέν στον δικαιούχο του λογαριασμού-πωλητή τίμημα πώλησης του επίμαχου ακινήτου, που συνιστά και την πραγματική αξία πώλησης αυτού (πρβλ. ΣτΕ 346/2021 σκ. 7 και την εκεί παρατιθέμενη νομολογία).

8. Επειδή, προβάλλεται ότι κατ’ εσφαλμένη ερμηνεία των άρθρων 28 του ν. 2238/1994 και 41 του ν. 1249/1982, το δικάσαν εφετείο έκρινε ότι η φορολογική διοίκηση έχει δικαίωμα να αμφισβητήσει, ως ανακριβές/ εικονικό, το αναγραφόμενο στο οικείο μεταβιβαστικό συμβόλαιο τίμημα, όταν αυτό συμπίπτει με την αντικειμενική αξία του ακινήτου. Συναφώς προβάλλεται ότι, κατά την έννοια  του άρθρου 15 §§ 3 του ν. 1587/1950, η αμφισβήτηση του κατά τα ανωτέρω τιμήματος πρέπει να στηρίζεται σε άλλο δημόσιο ή ιδιωτικό έγγραφο (αντέγγραφο), ως τέτοιο όμως δεν μπορεί να θεωρηθεί αξιόγραφο, όπως η τραπεζική επιταγή, ή εμπιστευτικό έγγραφο τραπέζης για τις κινήσεις τραπεζικών λογαριασμών. Προς θεμελίωση του παραδεκτού του λόγου αναίρεσης η αναιρεσείουσα ισχυρίζεται ότι δεν υφίσταται νομολογία του Δικαστηρίου επί του τιθέμενου νομικού ζητήματος. Ο λόγος αναίρεσης προβάλλεται μεν παραδεκτώς, ελλείψει νομολογίας του Συμβουλίου της Επικρατείας επί του σχετικώς ανακύπτοντος νομικού ζητήματος κατά τον χρόνο άσκησης της κρινόμενης αίτησης (13.7.2018), πλην, όμως, είναι αβάσιμος. Τούτο διότι, κατά τα εκτεθέντα στις σκέψεις 6 και 7, ναι μεν κατά τον προσδιορισμό της αξίας πώλησης ακινήτου λαμβάνεται καταρχήν υπόψη αυτή που προκύπτει κατ’ εφαρμογή των διατάξεων του άρθρου 41 του ν. 1249/1982 ή το αναγραφόμενο στο οικείο μεταβιβαστικό συμβόλαιο ποσό, εφόσον αυτό είναι ανώτερο από την αντικειμενική αξία, ωστόσο η φορολογική αρχή δεν δεσμεύεται από τα προαναφερθέντα ποσά, δυνάμενη να αναζητά το πράγματι καταβληθέν από τον αγοραστή τίμημα, εφόσον βεβαιώνει με ειδική αιτιολογία και αποδεικνύει με συγκεκριμένα στοιχεία την πηγή από την οποία άντλησε τα σχετικά στοιχεία, επί των οποίων στηρίζει την κρίση της περί του αναληθούς του αναγραφόμενου στο πωλητήριο συμβόλαιο τιμήματος. Η κρίση δε αυτή μπορεί να συγκροτείται και από έμμεσες αποδείξεις/τεκμήρια στηριζόμενα, μεταξύ άλλων, στο ύψος και τις κινήσεις των τραπεζικών λογαριασμών των συναλλασσομένων, καθόσον τα παραπάνω στοιχεία είναι, καταρχήν, ικανά να δικαιολογήσουν, ενόψει και των διδαγμάτων της λογικής και της κοινής πείρας, την εκτίμηση ότι το άθροισμα των κατατεθέντων από την αναιρεσείουσα, στις * και στις *, δηλαδή σε χρονικό σημείο εγγύς του χρόνου σύνταξης του μεταβιβαστικού συμβολαίου (*), χρηματικών ποσών (* και * ευρώ) στον τραπεζικό λογαριασμό του πωλητή αντιστοιχεί στην πραγματική αξία πώλησης του επίδικου ακινήτου.

9. Επειδή, εξάλλου, η παράβαση της μη έκδοσης ή της ανακριβούς έκδοσης φορολογικού στοιχείου κολαζόταν κατά τον κρίσιμο χρόνο, υπό το καθεστώς του ν. 2523/1997, ως διοικητική, με πρόστιμο του άρθρου 5 §§ 10 περ. α΄ αυτού [ίσο με την αξία της συναλλαγής, εφόσον η αποκρυβείσα αξία ήταν μεγαλύτερη του τεθέντος με αυτό ελάχιστου ορίου (880 ευρώ κατά τον κρίσιμο χρόνο)]. Ακολούθως, ο νομοθέτης προέβλεψε, με το άρθρο 55 §§ 2 περ. α΄ του ν. 4174/2013 (ΚΦΔ, Α’ 170), τον κολασμό της εν λόγω παράβασης ως διοικητικής, με (μειωμένο σε σχέση με εκείνο του άρθρου 5 §§ 10 περ. α΄ του ν. 2523/1997) πρόστιμο (40% της αξίας της συναλλαγής), αποσκοπώντας στον εξορθολογισμό των προστίμων και τη βελτίωση της εισπραξιμότητας αυτών, ενώ επιφυλάχθηκε να αξιολογήσει τις (τότε υφιστάμενες) ποινικές διατάξεις (βλ. ομιλία εισηγητή σχεδίου νόμου, καθώς και ομιλία Υφυπουργού Οικονομικών στη συνεδρίαση Γ/25.7.2013 της Βουλής). Οι διοικητικές παραβάσεις της μη έκδοσης ή της ανακριβούς έκδοσης φορολογικού στοιχείου, σύμφωνα με τα άρθρα 5 §§ 10 περ. α΄ του ν. 2523/1997 και 55 §§ 2 περ. α΄ του ΚΦΔ είναι συγκρίσιμες/ανά­λογες, όπως επιβεβαιώνεται άλλωστε από τις μεταβατικές διατάξεις του άρθρου 66 (μετέπειτα 72) §§ 30, 32, 34 και 48 του ΚΦΔ. Παράλληλα, ο νομοθέτης προέβλεψε στο άρθρο 54 [§ 1 περ. θ΄ σε συνδυασμό με την περ. δ΄ της §§ 2, προστεθείσα με το άρθρο πρώτο υποπαρ. Δ.2 περ. 9 του ν. 4254/2014] του ΚΦΔ κατ’ αποκοπή πρόστιμο για τη διαδικαστική παράβαση της μη έκδοσης ή της ανακριβούς έκδοσης απόδειξης λιανικής πώλησης ή επαγγελματικού στοιχείου, ανερχόμενο σε 500 ευρώ για κάθε παράβαση, εφόσον ο φορολογούμενος είναι υπόχρεος τήρησης βιβλίων και στοιχείων με βάση πλήρη λογιστικά πρότυπα. Στη συνέχεια, με τις διατάξεις του ν. 4337/2015 (Α’ 129), δίχως οι τελευταίες να συνοδεύονται από θέσπιση νέου, ουσιωδώς διαφορετικού κανονιστικού πλαισίου σχετικών ουσιαστικών ή διαδικαστικών υποχρεώσεων του φορολογούμενου, η αυτή, μη μεταβληθείσα κατά τα στοιχεία που τη συγκροτούν, περίπτωση της μη έκδοσης ή της ανακριβούς έκδοσης φορολογικού στοιχείου αντιμετωπίσθηκε ως παράβαση επίσης διοικητική, για την οποία καταργήθηκε η πρόβλεψη επιβολής του διοικητικού προστίμου του άρθρου 55 §§ 2 περ. α΄ του ΚΦΔ με το άρθρο 3 §§ 4 του ν. 4337/2015 (και καταργήθηκε το άρθρο 5 του ν. 2523/1997 με το άρθρο 7 §§ 6 του ίδιου ν. 4337/2015), ενσωματώθηκε ωστόσο στη (διατηρηθείσα) διαδικαστική παράβαση της μη συμμόρφωσης προς τις απορρέουσες από το άρθρο 13 του ΚΦΔ υποχρεώσεις τήρησης βιβλίων και στοιχείων που απεικονίζουν πλήρως τις συναλλαγές της επιχείρησης (βλ. αιτιολογική έκθεση), για την οποία προβλέπεται η επιβολή του κατ’ αποκοπήν διοικητικού προστίμου της §§ 1 περ. η΄ (αντικατασταθείσας με το άρθρο 3 §§ 3 του ν. 4337/ 2015) σε συνδυασμό προς την §§ 2 περ. ε΄ του άρθρου 54 του ΚΦΔ. Η περίπτωση δε αυτή τυποποιεί «μία ενιαία διαδικαστική παράβαση … η οποία σχετίζεται με την τήρηση των υποχρεώσεων από τη λογιστική νομοθεσία» (βλ. αιτιολογική έκθεση άρθρου 3 ν. 4337/2015) και, όπως προαναφέρεται, καλύπτει και την παράβαση της μη έκδοσης ή της ανακριβούς έκδοσης φορολογικού στοιχείου. Κατά την αληθή έννοια της τελευταίας, ενόψει και της στενής ερμηνείας των διατάξεων που θεσπίζουν διοικητικές κυρώσεις, επιβάλλεται πρόστιμο 2.500 ευρώ ανά διαχειριστική περίοδο, κατά την οποία διαπιστώνεται η τέλεση τέτοιων παραβάσεων (όπως συνάγεται άλλωστε και από την πρόβλεψη, στην § 3 αυτού, περί υποτροπής της «ίδιας» παράβασης, η οποία δεν θα ήταν νοητή αν αφορούσε στην παράβαση της μη έκδοσης ή της ανακριβούς έκδοσης ενός εκάστου φορολογικού στοιχείου). Συνεπώς, ως προς την αποδιδόμενη στην αναιρεσείουσα παράβαση των διατάξεων του ΚΒΣ της ανακριβούς έκδοσης φορολογικού στοιχείου (συμβολαίου μεταβίβασης ακινήτου), βρίσκει πεδίο εφαρμογής η αρχή της αναδρομικής εφαρμογής της ελαφρύτερης διοικητικής κύρωσης δεδομένου ότι (α) η νεότερη ρύθμιση του συνδυασμού των διατάξεων του άρθρου 54 §§ 1 περ. θ΄ και §§ 2 περ. δ΄ του ΚΦΔ, όπως η ρύθμιση αυτή ίσχυε μετά την τροποποίηση του άρθρου 54 ΚΦΔ με τον ν. 4254/2014 και πριν την ενσωμάτωση της διαδικαστικής αυτής παράβασης στην περ. η΄ της § 1 του αυτού άρθρου 54 ΚΦΔ με τον ν. 4337/2015, άγει, κατ’ εκτίμηση των συνθηκών της παρούσας υπόθεσης, σε ελαφρύτερη διοικητική κύρωση για την αναιρεσείουσα (κατ’ αποκοπήν πρόστιμο 500 ευρώ για κάθε μία ανακριβή έκδοση φορολογικού στοιχείου), κατόπιν σύγκρισης όλων των σχετικών νομοθετικών ρυθμίσεων διοικητικού δικαίου που αφορούν στο χρονικό διάστημα από τη διάπραξη της διοικητικής παράβασης έως και την εκδίκαση της υπόθεσης από το δικάσαν δικαστήριο, (β) η ρύθμιση αυτή, όπως και αυτή του άρθρου 3 §§ 4 του ν. 4337/2015, το οποίο κατήργησε το άρθρο 55 §§ 2 περ. α΄ του ΚΦΔ (καθώς και του άρθρου 7 §§ 6 του ν. 4337/2015, το οποίο κατήργησε το άρθρο 5 του ν. 2523/ 1997), είναι συγκρίσιμες με (εκείνες των άρθρων 5 §§ 10 περ. α΄ του ν. 2523/1997 και 55 §§ 2 περ. α΄ του ΚΦΔ και) τη μεταβατική διάταξη του άρθρου 7 §§ 3 (και 5) του ν. 4337/2015 για (τέτοια) παράβαση αναγόμενη στο διάστημα ισχύος του άρθρου 5 §§ 10 περ. α΄ του ν. 2523/1997, βάσει της οποίας έχει επιβληθεί από την φορολογική Διοίκηση το επίδικο πρόστιμο, (γ) η εν λόγω νεότερη ρύθμιση δεν συνδέεται με τη θέσπιση νέου, ουσιωδώς διαφορετικού κανονιστικού πλαισίου ουσιαστικών ή διαδικαστικών υποχρεώσεων του φορολογούμενου και (δ) η θεσπισθείσα με το άρθρο 8 του ν. 4337/2015 νέα ρύθμιση περί των ποινικών αδικημάτων και κυρώσεων (άρθρα 66 επ. του ΚΦΔ) δεν αποτελεί στοιχείο συναφές με το ανωτέρω ζήτημα. Κατόπιν των ανωτέρω, η νεότερη ρύθμιση του συνδυασμού των διατάξεων του άρθρου 54 §§ 1 περ. θ΄ και §§ 2 περ. δ΄ του ΚΦΔ, όπως ίσχυε μετά τον ν. 4254/2014, και του άρθρου 3 §§ 4 του ν. 4337/2015, το οποίο κατήργησε το άρθρο 55 §§ 2 περ. α΄ του ΚΦΔ, καθώς και του άρθρου 7 §§ 6 του ν. 4337/2015, το οποίο κατήργησε το άρθρο 5 του ν. 2523/1997, είναι ευμενέστερη για την αναιρεσείουσα, προκειμένου για την κρινομένη περίπτωση της ανακριβούς έκδοσης φορολογικού στοιχείου που υπερβαίνει το τιθέμενο με το άρθρο 5 §§ 10 περ. α΄ του ν. 2523/1997 ελάχιστο όριο των 880 ευρώ, σε σχέση με εκείνες των άρθρων 5 §§ 10 περ. α΄ του ν. 2523/1997 και 55 §§ 2 περ. α΄ του ΚΦΔ, καθώς και τη μεταβατική διάταξη του άρθρου 7 §§ 3 περ. στ΄ του ν. 4337/ 2015, η οποία προβλέπει την επιβολή προστίμου ανερχομένου σε 25% της αξίας της συναλλαγής για παραβάσεις ανακριβούς έκδοσης φορολογικών στοιχείων τελεσθείσες μέχρι την εφαρμογή των διατάξεων των άρθρων 54 και 55 του ΚΦΔ. Εξάλλου, από τις προπαρασκευαστικές εργασίες της θέσπισης της εν λόγω διάταξης δεν προκύπτει κάποιο στοιχείο που να δικαιολογεί, ενόψει της αρχής της αναλογικότητας, απόκλιση από την αρχή της αναδρομικής εφαρμογής της ελαφρύτερης διοικητικής κύρωσης. Τούτων έπεται ότι με βάση την ενωσιακή αρχή της αναδρομικής εφαρμογής της ελαφρύτερης διοικητικής κύρωσης και την αντίστοιχη της ΕΣΔΑ, η νεότερη ρύθμιση του συνδυασμού των διατάξεων του άρθρου 54 §§ 1 περ. θ΄ και §§ 2 περ. δ΄ του ΚΦΔ, όπως ίσχυε μετά τον ν. 4254/2014 και πριν τον ν. 4337/2015, του άρθρου 3 §§ 4 του ν. 4337/ 2015, το οποίο κατήργησε  το  άρθρο  55 §§ 2 περ. α΄ του ΚΦΔ, καθώς και του άρθρου 7 §§ 6 του ν. 4337/2015, το οποίο κατήργησε το άρθρο 5 του ν. 2523/1997, εφαρμόζεται ratione tem­poris και για παραβάσεις ανακριβούς έκδοσης φορολογικών στοιχείων, όπως η ως άνω επίδικη, αναγόμενες στο διάστημα ισχύος του άρθρου 5 §§ 10 περ. α΄ του ν. 2523/1997 (πρβλ. ΣτΕ 331/2023 σκ. 8, 2783/ 2022 σκ. 16, 60/2022 σκ. 14, 2319/2021 7μ. σκ. 15).

10. Επειδή, προβάλλεται ότι κατά παράβαση των αρχών της αναδρομικής εφαρμογής της ηπιότερης κύρωσης, της αναλογικότητας και της ισότητας, η αναιρεσιβαλλόμενη έκρινε ότι για τις παραβάσεις της ανακριβούς έκδοσης στοιχείων του ΚΒΣ, που τελέστηκαν μέχρι την κατάθεση του ν. 4337/2015, εφαρμοστέες είναι οι διατάξεις του άρθρου 7 §§ 3 και 4 του νόμου αυτού (πρόστιμο 25% της αξίας της συναλλαγής ή του μέρους αυτής που αποκρύφτηκε) και όχι οι ηπιότερες ρυθμίσεις του άρθρου 3 §§ 4 του ίδιου νόμου περί πλήρους κατάργησης του οικείου προστίμου. Προς θεμελίωση του παραδεκτού του ως άνω λόγου η αναιρεσείουσα ισχυρίζεται ότι δεν υφίσταται νομολογία του Δικαστηρίου επί του τιθέμενου νομικού ζητήματος. Ο λόγος αναίρεσης προβάλλεται παραδεκτώς, ελλείψει νομολογίας του Συμβουλίου της Επικρατείας επί του σχετικώς ανακύπτοντος νομικού ζητήματος κατά τον χρόνο άσκησης της κρινόμενης αίτησης. Περαιτέρω, κατά τα εκτεθέντα στη σκέψη 9, ο λόγος είναι και βάσιμος. Συνεπώς, η προσβαλλόμενη απόφαση πρέπει να αναιρεθεί εν μέρει και το Δικαστήριο να διακρατήσει την υπόθεση, κατά το ίδιο μέρος, που δεν χρήζει διευκρίνισης ως προς το πραγματικό, να εκδικάσει την προσφυγή, ως προς το οικείο σκέλος της που αφορά στο ύψος του επιβληθέντος προστίμου για την παράβαση της ανακριβούς αναγραφής τιμήματος πώλησης σε συμβόλαιο μεταβίβασης ακινήτου, να ακυρώσει εν μέρει την απόρριψη της ενδικοφανούς προσφυγής της αναιρεσείουσας και να μεταρρυθμίσει την …/2014 πράξη επιβολής προστίμου του Προϊσταμένου της ΔΟΥ *, μειώνοντας σε *ευρώ το ποσό του προστίμου που επιβλήθηκε στην αναιρεσείουσα. Λόγω δε της εν μέρει νίκης και ήττας των διαδίκων, η δικαστική τους δαπάνη πρέπει να συμψηφισθεί.

Δια ταύτα

Δέχεται την αίτηση.

Αναιρεί εν μέρει την …/2018 απόφαση του Διοικητικού Εφετείου *.

Διατάσσει την επιστροφή του καταβληθέντος για την αίτηση αναίρεσης παραβόλου.

Συμψηφίζει την δικαστική δαπάνη για την κατ’ αναίρεση δίκη μεταξύ των διαδίκων.

Κρατεί την υπόθεση.

Δικάζει και δέχεται εν μέρει την προσφυγή, κατά το σκεπτικό.

Ακυρώνει εν μέρει την απόρριψη της ενδικοφανούς προσφυγής της αναιρεσείουσας εταιρίας.

Μεταρρυθμίζει την …/2014 πράξη επιβολής προστίμου του Προϊσταμένου της ΔΟΥ *.

Προσδιορίζει σε 500 ευρώ το ποσό του προστίμου που επιβλήθηκε στην αναιρεσείουσα.

Διατάσσει την επιστροφή στην αναιρεσείουσα του ημίσεος (½) του καταβληθέντος για την προσφυγή παραβόλου και την κατάπτωση του υπολοίπου.

Συμψηφίζει την δικαστική δαπάνη μεταξύ των διαδίκων για την ουσιαστική δίκη.

 ΣΗΜΕΙΩΣΗ

Τίμημα πωλήσεως ακινήτου εκτός συμβολαίου. Φορολογικές αστικές συνέπειες 

Με την απόφαση 848/2025 το ΣτΕ επικύρωσε πλήρως την κρίση του Εφετείου, τονίζοντας ότι η διοίκηση δεν δεσμεύεται από το τίμημα που αναγράφεται στο συμβόλαιο ούτε από την αντικειμενική αξία, αλλά μπορεί να στηρίζεται σε κάθε πρόσφορο τεκμήριο για να εντοπίσει το πραγματικό ποσό της συναλλαγής. Πραγματικό τίμημα από τραπεζικά στοιχεία - Εφαρμογή ηπιότερης κύρωσης.

1. Φορολογικές συνέπειες. Η ανωτέρω απόφαση αφορά μεταβίβαση ακινήτου το 2008: στο συμβόλαιο δηλώθηκε τίμημα ταυτισμένο με την αντικειμενική αξία, όμως ο φορολογικός έλεγχος, ακολουθώντας τις τραπεζικές κινήσεις, διαπίστωσε ότι στην πραγματικότητα καταβλήθηκε υψηλότερο ποσό1. Η εταιρεία δήλωσε στο συμβόλαιο * ευρώ, αλλά από τις κινήσεις προέκυψε συνολικό τίμημα * ευρώ (επιπλέον * ευρώ). Η ΔΟΥ επέβαλε πρόστιμο για ανακριβή αναγραφή τιμήματος, η ΔΕΔ απέρριψε σιωπηρά την ενδικοφανή προσφυγή της εταιρείας και το Διοικητικό Εφετείο τελικά εφάρμοσε το ευμενέστερο μεταγενέστερο καθεστώς, περιορίζοντας το πρόστιμο στο 25% της αποκρυβείσας αξίας. Το δικαστήριο ορθά έκρινε ότι η διοίκηση  δεν δεσμεύεται απόλυτα από το ποσό που αναγράφεται στο συμβόλαιο, όταν από αντικειμενικά στοιχεία και κυρίως από τα τραπεζικά δεδομένα προκύπτει διαφορετική, υψηλότερη πραγματικότητα. Αν τα τραπεζικά δεδομένα δείχνουν υψηλότερη καταβολή, γίνονται δεκτά ως απόδειξη του πραγματικού τιμήματος. Δεν απαιτείται κάποιο άλλο στοιχείο για να αμφισβητηθεί το  ποσό του συμβολαίου. Για παλαιές χρήσεις ΚΒΣ (όπως στην υπόθεση) εφαρμόζεται η ηπιότερη κύρωση του άρθρου 7, ν. 4337/2015, πρόστιμο 25% της αποκρυβείσας αξίας. Για μεταγενέστερες χρήσεις ισχύουν τα πρόστιμα του ΚΦΔ (ν. 4174/2013), ανάλογα με το είδος της παράβασης.

2. Αστικές συνέπειες:  Από το συνδυασμό των διατάξεων των άρθρ. 158, 159, 166, 180, 181, 361, 369, 513 και 1033 ΑΚ προκύπτει ότι όπου ο νόμος απαιτεί την τήρηση τύπου για την κατάρτιση της δικαιοπραξίας, ο τύπος απαιτείται για ολόκληρο το περιεχόμενό της και προκειμένου για ακίνητο πρέπει να καλύπτει τόσο την μεταβιβαστική της κυριότητάς του εμπράγματη σύμβαση όσο και την ενοχική της πώλησής του ως προς όλα τα ουσιώδη στοιχεία της, δηλαδή ως προς το πράγμα και το τίμημα. Όμως η μη τήρηση του τύπου ως προς μέρος του τιμήματος ακινήτου, όπως στην περίπτωση που αυτό συμφωνήθηκε μεγαλύτερο από αυτό που εικονικά (άρθρο 138 ΑΚ) αναγράφεται στο αγοραπωλητήριο συμβόλαιο, δεν καθιστά άκυρη την όλη σύμβαση, αλλά άκυρη είναι μόνον η συμφωνία για το εκτός συμβολαίου επιπλέον τίμημα, όπως αυτό συνάγεται από τη διάταξη του άρθρ. 13§3 του ν. 1587/1950, κατά την οποία: «Το αντέγγραφον εξ ου προκύπτει ότι συνεφωνήθη ή κατεβλήθη τίμημα μεγαλύτερον του αναγραφέντος εν τω συμβολαίω και εν τη δηλώσει του φόρου του παρόντος νόμου, είναι άκυρον και δεν δύναται να προσαχθεί και να ληφθή υπ’ όψει υπό του Δικαστηρίου και υφ’ οιασδήποτε ετέρας Αρχής». Με τη διάταξη, δηλαδή, αυτή ρητά περιορίσθηκε η ακυρότητα της πώλησης ακινήτου μόνο στην άτυπη συμφωνία για καταβολή τιμήματος μεγαλύτερου από το αναγραφόμενο στο συμβόλαιο, χωρίς κατά τα λοιπά να επηρεάζεται το κύρος της πώλησης υπό το αναγραφόμενο στο συμβόλαιο εικονικό τίμημα (ΑΠ 543/1996). Επομένως το εκτός συμβολαίου μεγαλύτερο τίμημα, αν δεν έχει καταβληθεί, δεν μπορεί να απαιτηθεί από τον πωλητή ούτε με τις διατάξεις για τον αδικαιολόγητο πλουτισμό, αφού ο αγοραστής απέκτησε το πωληθέν ακίνητο για νόμιμη αιτία με βάση το αναγραφόμενο στο συμβόλαιο και συνεπώς έγκυρα συμφωνημένο μικρότερο τίμημα, οπότε αντίστοιχα ως προς το εκτός συμβολαίου επιπλέον τίμημα, που δεν κατέβαλε, δεν μπορεί να θεωρηθεί ως ωφελούμενος χωρίς νόμιμη αιτία. Εξ άλλου αν το επιπλέον αυτό τίμημα έχει ήδη καταβληθεί, μπορεί μεν ο αγοραστής να το αναζητήσει κατά τις διατάξεις για τον αδικαιολόγητο πλουτισμό, όμως μόνο κατά το μέρος που υπερβαίνει την αγοραία (αληθινή) αξία του πωληθέντος ακινήτου κατά το χρόνο κατάρτισης της σύμβασης, διότι εφόσον ανταποκρίνεται σ` αυτή, δεν υπάρχει αδικαιολόγητος πλουτισμός του πωλητή, παρά το ότι αποτελεί περιουσιακή επίδοση χωρίς νόμιμη αιτία (ΟλΑΠ 560/1974 ΝοΒ 1975. 147, ΑΠ1126/2002, 1566/2001 543/1996). Συνεπώς, δεν στερείται έννομων συνεπειών η άτυπη συμφωνία πωλητή και αγοραστή ότι το αναγραφόμενο στο συμβόλαιο τίμημα υπολείπεται του πραγματικού και μπορεί, χωρίς εμπόδιο από την ανωτέρω διάταξη του άρθρ. 13 § 3 ν.1587/1950, να γίνει επίκληση της άκυρης για το επιπλέον τίμημα συμφωνίας, εφ' όσον από την επίκλησή της δικαιολογείται έννομο συμφέρον προκειμένου να προταθεί ή να αποκρουσθεί η αξίωση από τον αδικαιολόγητο πλουτισμό (Ολ ΑΠ 560/1974, ΑΠ 543/1996). Η απόδειξη της συμφωνίας αυτής δεν επιτρέπεται να γίνει με τη χρήση αντεγγράφου, το οποίο από την ίδια ως άνω διάταξη χαρακτηρίζεται ως άκυρο και απαγορευμένο αποδεικτικό μέσο, όμως τα λοιπά αποδεικτικά μέσα είναι επιτρεπτά και η απόδειξη της συμφωνίας δεν συνιστά ανεπίτρεπτη απόδειξη κατά του περιεχομένου του αγοραπωλητήριου συμβολαίου ή τροποποιητικής αυτού συμφωνίας, αφού δεν αμφισβητείται το περιεχόμενό του, όπως εξωτερικώς έχει, αλλά η σπουδαιότητα των δικαιοπρακτικών δηλώσεων των μερών ως προς το ύψος του τιμήματος, γι` αυτό και δεν ισχύουν οι περιορισμοί των άρθρ. 164 ΑΚ και 393, 441 ΚΠολΔ (ΑΠ 656/2014, 1320/2011, 713/2006, 586/2004).

(Βλ.: I.ΟλΑΠ 560/1974, ΝοΒ 1975. 147, ΑΠ 801/2010, ΧρΙδΔ 2011. 280, ΑΠ 1566/2011, ΧρΙδΔ 2002. 24, ΑΠ 810/1998, ΕλλΔνη 1998. 1620, ΑΠ 543/1996, ΑρχΝ 1998. 116. II. Την Εγκύκλιο Συντονιστικής Επιτροπής Συμβολαιογράφων 31η-12.12.2023 - ν. 5073-2023 - Μέτρα για τον περιορισμό της φοροδιαφυγής & άλλες επείγουσες διατάξεις).

ΑΝΤΩΝΗΣ Π. ΑΡΓΥΡΟΣ 

■

• 1

  Βλ. ΑΑΔΕ εγκύκλιος Ε.2075/2024 με την οποία παρέχονται οδηγίες σύμφωνα με την § 1 του άρθρου 3 του ν. 5073/2023, αναφορικά με τον τρόπο καταβολής του τιμήματος κατά τη σύνταξη συμβολαίων μεταβίβασης ακινήτων με επαχθή αιτία, προσυμφώνων και εξοφλητικών πράξεων.